« 2. Aux termes de l’article L. 64 du livre des procédures fiscales, dans sa rédaction applicable aux années d’imposition en litige : « Afin d’en restituer le véritable caractère, l’administration est en droit d’écarter, comme ne lui étant pas opposables, les actes constitutifs d’un abus de droit, soit que ces actes ont un caractère fictif, soit que, recherchant le bénéfice d’une application littérale des textes ou de décisions à l’encontre des objectifs poursuivis par leurs auteurs, ils n’ont pu être inspirés par aucun autre motif que celui d’éluder ou d’atténuer les charges fiscales que l’intéressé, si ces actes n’avaient pas été passés ou réalisés, aurait normalement supportées eu égard à sa situation ou à ses activités réelles. / En cas de désaccord sur les rectifications notifiées sur le fondement du présent article, le litige est soumis, à la demande du contribuable, à l’avis du comité de l’abus de droit fiscal. L’administration peut également soumettre le litige à l’avis du comité. / Si l’administration ne s’est pas conformée à l’avis du comité, elle doit apporter la preuve du bien-fondé de la rectification. / Les avis rendus font l’objet d’un rapport annuel qui est rendu public ». Il résulte de ces dispositions que, lorsque l’administration use de la faculté qu’elles lui confèrent dans des conditions telles que la charge de la preuve lui incombe, elle est fondée à écarter comme ne lui étant pas opposables certains actes passés par le contribuable, dès lors qu’elle établit que ces actes ont un caractère fictif ou que, recherchant le bénéfice d’une application littérale des textes à l’encontre des objectifs poursuivis par leurs auteurs, ils n’ont pu être inspirés par aucun autre motif que celui d’éluder ou d’atténuer les charges fiscales que l’intéressé, s’il n’avait pas passé ces actes, aurait normalement supportées, eu égard à sa situation ou à ses activités réelles.

3. Il ressort des énonciations de l’arrêt attaqué qu’au titre des années d’imposition en litige, la société française A, créée en 1989 et intégralement détenue par ses dirigeants et salariés, dont M. X, exerçait une activité de gestion de fonds d’investissement commercialisés en France et à l’international (…). Cette société détenait, d’une part, 99,9 % du capital de la société luxembourgeoise B, créée en 1998 et ayant pour activité l’organisation du réseau de distributeurs tiers des fonds (…) commercialisés hors de France et, d’autre part, 53 % du capital de la société française C dont la société C Holding était également associée à hauteur de 5 %, créée en décembre 2009 et détenant la totalité des parts des sociétés luxembourgeoises C bis, créée en décembre 2009, et C ter, créée en décembre 2010. Il ressort également des énonciations de l’arrêt attaqué qu’au titre des années d’imposition en litige, la société A a rémunéré la société luxembourgeoise B au titre de son activité d’organisation du réseau de distribution des fonds (…) hors de France et que celle-ci a supporté des dépenses correspondant à la réalisation d’une prestation de promotion commerciale à l’international de ces fonds qu’elle avait confiée aux sociétés luxembourgeoises, filiales de la société française C.

4. La cour a jugé que l’interposition des sociétés B, C, C bis et C ter et de la société C Holding dont M. X était associé, était constitutive d’un montage artificiel ayant pour unique objet de soustraire les sommes qui lui avaient été versées par la société A au titre des actions de promotion commerciale à l’international des fonds, inhérentes à ses fonctions de dirigeant de cette société, à leur imposition comme revenus salariaux et d’entrer artificiellement dans les prévisions du régime d’imposition des dividendes, ce qui lui avait permis de bénéficier de l’application du régime mère-fille prévu aux articles 145 et 216 du code général des impôts.

En ce qui concerne l’interposition artificielle des sociétés B, C, C bis et C ter :

5. D’une part, il ressort des pièces du dossier soumis aux juges du fond que la société CGL n’exerçait pas l’activité de promotion commerciale à l’international des fonds …, distincte de celle d’organisation du réseau de distribution des fonds … à l’international pour laquelle il n’est pas contesté qu’elle était rémunérée par la société A. Par ailleurs, il ressort également de ces pièces que les sociétés C bis et Cter, à qui la société B avait confié la réalisation de cette prestation de promotion commerciale, n’étaient pas en mesure de l’exercer eu égard à leurs moyens matériels et humains limités et faute qu’aucun apport en industrie ne soit établi. Au demeurant, il ressort des pièces du dossier soumis aux juges du fond que les sociétés C bis et C ter ont perçu en 2009 et en 2010, au titre de cette activité, une rémunération hors de proportion eu égard à leurs dates de création respectives, en décembre 2009 et en décembre 2010.

6. D’autre part, il ressort des pièces du dossier soumis aux juges du fond que la répartition des dividendes, par la société C, dont la seule source de profit était constituée des distributions de ses filiales, C bis  et C ter, et qui avait pour associés, outre la société A, douze dirigeants et salariés de cette société, directement ou par l’intermédiaire de structures patrimoniales qu’ils avaient créées, n’était pas fonction du pourcentage de détention capitalistique des bénéficiaires mais était décidée par un comité des résultats, constitué de M. X, président directeur général de la société A et président de la société C, de M. B…, directeur général délégué de la société A et directeur général de la société C, et de la secrétaire générale de l’équipe de direction de la société A, en fonction de certains critères, dont l’activité de promotion commerciale à l’international des fonds …. Par ailleurs, il ne ressort pas des pièces du dossier soumis aux juges du fond que cette activité de promotion à l’international des fonds était distincte de celle inhérente aux fonctions des gérants de portefeuille salariés et des mandataires sociaux de la société CGSA, d’ailleurs effectivement exercée par ces derniers avant la création des sociétés luxembourgeoises.

7. En premier lieu, compte tenu de ces éléments, en jugeant que l’interposition des sociétés luxembourgeoises C, C bis et C ter, de la société française B et des structures patrimoniales mentionnées au point 6, présentait un caractère artificiel ayant permis à la société française A de rémunérer ses dirigeants et salariés exerçant, au titre de leurs fonctions au sein de cette société, une activité de promotion commerciale à l’international des fonds …, non pas sous la forme de traitements et salaires mais de dividendes, la cour, qui n’a remis en cause ni la substance économique des structures interposées, ni la réalité des flux financiers entre ces différentes entités, n’a pas dénaturé les pièces du dossier ni inexactement qualifié les faits qui lui étaient soumis.

8. En second lieu, la cour ayant écarté comme artificielle l’interposition de la société B, le moyen tiré de ce qu’elle aurait commis une erreur de droit en se fondant sur la répartition inégalitaire des sommes distribuées par la société B, indépendamment de la détention capitalistique des bénéficiaires, pour les requalifier en salaires, ne peut qu’être écarté. La cour n’a pas non plus commis d’erreur de droit en regardant comme inopérante la circonstance que l’activité de promotion internationale des fonds … aurait été financée par la société C sur fonds propres, au motif que l’interposition de cette société était également artificielle, dès lors qu’en tout état de cause, la société C n’avait pas vocation, eu égard à ce qui a été dit au point 5, à financer cette prestation pour le compte de la société A.

En ce qui concerne le but exclusivement fiscal du montage artificiel :

9. En relevant que l’objectif poursuivi par M. X était de bénéficier d’une économie d’impôt en appréhendant des revenus de nature salariale sous l’apparence de dividendes bénéficiant d’un régime d’imposition plus favorable par l’application du régime mère-fille, la cour a caractérisé le but exclusivement fiscal du montage artificiel en litige et, par suite, n’a pas commis d’erreur de droit. M. X ne saurait utilement soutenir que ce montage permettait également de réduire en tout ou partie les charges sociales afférentes à ces revenus salariaux pour remettre en cause l’absence de motif autre que celui d’éluder ou d’atténuer ses charges fiscales au sens et pour l’application de l’article L. 64 du livre des procédures fiscales.

10. Il résulte de ce qui a été dit aux points 5 à 9 que la cour n’a pas inexactement qualifié les faits qui lui étaient soumis en jugeant que l’interposition des sociétés B, C, C bis et C ter était constitutive d’un abus de droit procédant d’un montage artificiel ayant pour motif exclusif d’éluder ou d’atténuer la charge fiscale que M. X aurait, si ces actes n’avaient pas été passés ou réalisés, normalement supportée eu égard à ses activités réelles. (…) »

Rejet du pourvoi.

1. Il ressort des pièces du dossier soumis aux juges du fond que M. B… A…, père de M. C… A…, s’était vu attribuer entre le 2 janvier 2002 et le 3 janvier 2011, des options sur titres de la société américaine Otis United Technologies Corporation, société mère de la société Otis France dont il était le président directeur général. A la suite d’un contrôle sur pièces, l’administration fiscale a, notamment, estimé que la quote-part revenant à M. B… A… du gain résultant de la levée de ces options postérieurement au décès de son père, survenu le 11 novembre 2011, suivi de leur cession, aurait dû être incluse dans les revenus déclarés par le foyer fiscal qu’il formait avec son épouse au titre de l’année 2012, au cours de laquelle il était résident du Royaume-Uni. Les intéressés ont en conséquence été assujettis à des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu, de contribution exceptionnelle sur les hauts revenus et de contributions sociales. Le ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique se pourvoit en cassation contre l’arrêt du 22 septembre 2023 par lequel la cour administrative d’appel de Paris, après avoir annulé le jugement du 30 juin 2021 du tribunal administratif de Paris, a accordé à M. et Mme A… la décharge de l’intégralité des impositions, majorations et intérêts de retard en litige.

2. En premier lieu, aux termes de l’article L. 225-183 du code de commerce, relatif aux options de souscription ou d’achat d’actions :  » En cas de décès du bénéficiaire, ses héritiers peuvent exercer l’option dans un délai de six mois à compter du décès « . Il résulte de ces dispositions que les héritiers du bénéficiaire des options de souscription ou d’achat d’actions sont présumés, lorsque l’option a été exercée postérieurement au décès de celui-ci, avoir appréhendé, à concurrence de leurs droits dans la succession, l’avantage né de l’exercice de ces options ainsi que, le cas échéant, le gain de cession des titres, et que ces revenus sont taxables entre leurs mains selon les règles qui auraient été applicables à ce bénéficiaire.

3. En deuxième lieu, en application de l’article 80 bis du code général des impôts, l’avantage correspondant à la différence entre la valeur réelle de l’action à la date de levée d’une option accordée dans les conditions prévues aux articles L. 225-177 à L. 225-186 du code de commerce et le prix de souscription ou d’achat de cette action constitue, pour le bénéficiaire, un complément de salaire, imposable selon les dispositions combinées des articles 163 bis C et 200 A du code général des impôts.

4. En troisième lieu, aux termes du 2 de l’article 3 de de la convention fiscale franco-britannique du 19 juin 2008 susvisée :  » Pour l’application de la présente Convention à un moment donné par un Etat contractant, tout terme ou expression qui n’y est pas défini a, sauf si le contexte exige une interprétation différente, le sens que lui attribue, à ce moment, le droit de cet Etat concernant les impôts auxquels s’applique la présente Convention, le sens attribué à ce terme ou expression par le droit fiscal de cet Etat prévalant sur le sens que lui attribuent les autres branches du droit de cet Etat « . Aux termes de son article 15 :  » 1…. Les salaires, traitements et autres rémunérations similaires qu’un résident d’un Etat contractant reçoit au titre d’un emploi salarié ne sont imposables que dans cet Etat, à moins que l’emploi ne soit exercé dans l’autre Etat contractant. Si l’emploi y est exercé, les rémunérations reçues à ce titre sont imposables dans cet autre Etat. / 2. Nonobstant les dispositions du paragraphe 1, les rémunérations qu’un résident d’un Etat contractant reçoit au titre d’un emploi salarié exercé dans l’autre Etat contractant ne sont imposables que dans le premier Etat si : / a) le bénéficiaire séjourne dans l’autre Etat pendant une période ou des périodes n’excédant pas au total 183 jours au cours de toute période de douze mois consécutifs ; et / b) les rémunérations sont payées par un employeur, ou pour le compte d’un employeur, qui n’est pas un résident de l’autre Etat ; et / c) la charge des rémunérations n’est pas supportée par un établissement stable que l’employeur a dans l’autre Etat « .

5. Le gain résultant de la levée d’option exercée, dans les conditions prévues à l’article L. 225-183 du code de commerce, par l’héritier du bénéficiaire en cas de décès de celui-ci étant, en application des règles rappelées aux points 2 et 3 ci-dessus, qualifié par la loi fiscale française de complément de salaire, ce gain revêt cette même qualification au regard de la convention fiscale franco-britannique, dans le silence de celle-ci, par l’effet des principes d’interprétation énoncés à son article 3. Il résulte en outre des stipulations citées ci-dessus du 1 de l’article 15 de cette convention qu’un tel gain, perçu par un héritier résident fiscal du Royaume-Uni, est imposable en France lorsque les options ont été attribuées à leur bénéficiaire en rémunération d’une activité exercée sur le territoire français, sauf à ce que soient réunies les trois conditions mentionnées au 2 du même article.

6. Pour juger que les gains de levée d’option perçus par M. C… A… dans le cadre de la succession de son père n’étaient taxables qu’au Royaume-Uni, la cour administrative d’appel de Paris s’est fondée sur le motif qu’ils constituaient soit un gain en capital, imposable au Royaume-Uni en application de l’article 14 de la convention, soit un élément de salaire perçu par un résident britannique, et donc également imposable dans ce pays en application de l’article 15 de la même convention. En statuant ainsi, sans rechercher si les gains de levée d’options en cause, qui ne sauraient se confondre avec le gain né de la cession des titres ainsi acquis, seul susceptible de relever de l’article 14 de la convention, rémunéraient une activité exercée sur le territoire français par M. B… A…, père de M. C… A…, et avaient donc le caractère d’un complément de salaire imposable en France, la cour a commis une erreur de droit. Sans qu’il soit besoin de se prononcer sur les autres moyens du pourvoi, l’arrêt de la cour doit donc être annulé.

7. Il y a lieu, dans les circonstances de l’espèce, de régler l’affaire au fond en application des dispositions de l’article L. 821-2 du code de justice administrative.

8. En premier lieu, si M. C… A… soutient que la procédure d’imposition aurait été conduite en méconnaissance des dispositions de l’article L. 57 du livre des procédures fiscales faute pour l’administration de lui avoir notifié la proposition de rectification à son adresse, ce moyen doit être écarté par adoption des motifs retenus par le tribunal administratif de Paris aux points 3 et 4 de son jugement.

9. En deuxième lieu, si M. C… A… soutient que l’administration ne dispose pas d’éléments permettant de lui attribuer nominativement une partie du gain de levée des options dont son père avait bénéficié, il résulte toutefois de ce qui a été dit au point 2 que celui-ci est présumé avoir appréhendé, à concurrence de ses droits dans la succession de son père, l’avantage né de l’exercice de ces options.

10. En troisième lieu, il résulte de l’instruction que les options en litige ont été attribuées à M. B… A…, résident fiscal français, en rémunération de ses fonctions de président directeur général de la société Otis France, filiale de la société américaine Otis United Technologies Corporation, et qu’elles rémunéraient ainsi une activité exercée en France. Si M. C… A… et Mme D… A… font valoir que M. B… A… était membre du Comité exécutif monde du groupe Otis, qu’il avait la charge d’un périmètre d’activité s’étendant à l’Europe du Nord, l’Europe de l’Est et l’Afrique, et qu’il effectuait à ce titre de nombreux déplacements dans ces zones et en Amérique du Nord, cette circonstance ne saurait conduire, à elle seule, à considérer que l’activité de M. B… A… n’était pas exercée en France. Il ne résulte en outre pas de l’instruction, ni n’est au demeurant allégué, que les trois conditions prévues au 2 de l’article 15 de la convention fiscale franco-britannique seraient réunies. Par suite, en application des règles énoncées au point 5, les gains de levée d’options réalisés par M. C… A…, alors résident fiscal du Royaume-Uni, en qualité d’héritier de M. B… A… constituaient pour lui un complément de salaire, imposable en France selon les dispositions combinées des articles 163 bis C et 200 A du code général des impôts.

11. Il résulte de tout ce qui précède que M. C… A… et Mme D… A… ne sont pas fondés à soutenir que c’est à tort que, par le jugement attaqué, qui est suffisamment motivé, le tribunal administratif de Paris a rejeté leur demande tendant à la décharge des impositions en litige.

1. Il ressort des pièces du dossier soumis aux juges du fond que M. A… a bénéficié d’un dispositif instauré par une délibération du 6 mars 2013 du conseil d’administration de la société anonyme Legrand, au sein de laquelle il occupe les fonctions de directeur financier, consistant en l’attribution de droits, dénommés unités de performance future indexées (UPFI), permettant aux membres du personnel concernés, sous réserve d’une condition de présence à la date du 6 mars 2016, de bénéficier, le 8 mars 2018, du versement d’une somme, dépendant de conditions de performance évaluées au premier semestre de l’année 2016 et du cours boursier des actions de la société Legrand observé à une date, choisie par chaque bénéficiaire concerné, comprise entre le 7 mars 2016 et le 7 mars 2018, majorée de l’équivalent du montant des dividendes par actions versés par cette société au cours de cette même période. En application de ce dispositif, M. A… a perçu en mars 2018 une somme de 516 273 euros. M. A… et Mme B… ont porté cette somme, nette d’un montant de contribution sociale généralisée déductible de 35 092 euros, sur la déclaration de revenus qu’ils ont souscrite au titre de l’année 2018, dans la rubrique réservée aux  » salaires de nature exceptionnelle « . Ils ont toutefois accompagné cette inscription d’une mention expresse, précisant que le revenu en cause constituait, à leurs yeux, un revenu de nature non exceptionnelle éligible au crédit d’impôt pour la modernisation du recouvrement (CIMR) instauré par l’article 60 de la loi du 29 décembre 2016 de finances pour 2017, puis formé une réclamation en vue de la prise en compte de cette somme pour le calcul de ce crédit d’impôt. M. A… et Mme B… se pourvoient en cassation contre l’arrêt du 12 octobre 2023 par lequel la cour administrative d’appel de Douai a rejeté leur appel dirigé contre le jugement du 1er mars 2022 du tribunal administratif de Rouen ayant rejeté leurs conclusions tendant à la réévaluation du CIMR applicable à leurs revenus au titre de l’année 2018, et à la réduction, en conséquence, de leurs cotisations d’impôt sur le revenu au titre de cette même année.

2. Aux termes du II de l’article 60 de la loi du 29 décembre 2016 de finances pour 2017 :  » II. – A. – Les contribuables bénéficient, à raison des revenus non exceptionnels entrant dans le champ du prélèvement mentionné à l’article 204 A du code général des impôts, tel qu’il résulte de la présente loi, perçus ou réalisés en 2018, d’un crédit d’impôt modernisation du recouvrement destiné à assurer, pour ces revenus, l’absence de double contribution aux charges publiques en 2019 au titre de l’impôt sur le revenu. / B. – Le crédit d’impôt prévu au A du présent II est égal au montant de l’impôt sur le revenu dû au titre de l’année 2018 résultant de l’application des règles prévues aux 1 à 4 du I de l’article 197 du code général des impôts ou, le cas échéant, à l’article 197 A du même code multiplié par le rapport entre les montants nets imposables des revenus non exceptionnels mentionnés au 1 de l’article 204 A dudit code, les déficits étant retenus pour une valeur nulle, et le revenu net imposable au barème progressif de l’impôt sur le revenu, hors déficits, charges et abattements déductibles du revenu global. (…) / C. – Sont pris en compte au numérateur du rapport prévu au B du présent II, pour le calcul du crédit d’impôt prévu au A, les montants nets imposables suivant les règles applicables aux salaires, aux pensions ou aux rentes viagères, à l’exception : (…) 13° Des gratifications surérogatoires, qui s’entendent des gratifications accordées sans lien avec le contrat de travail ou le mandat social ou allant au-delà de ce qu’ils prévoient, quelle que soit la dénomination retenue ;/ 14° Des revenus qui correspondent par leur date normale d’échéance à une ou plusieurs années antérieures ou postérieures ; / 15° De tout autre revenu qui, par sa nature, n’est pas susceptible d’être recueilli annuellement ; (…) « .

3. Pour l’application des dispositions du 15° du C du II de cet article 60, les avantages perçus par un dirigeant ou un salarié, en sus de son salaire, et qui trouvent essentiellement leur source dans l’exercice de ses fonctions, ne sont pas, quelle que soit la forme contractuelle ayant prévu leur versement, insusceptibles par nature d’être recueillis annuellement, sauf à ce que des circonstances singulières conduisent à les regarder comme constituant en réalité un revenu exceptionnel au titre de l’année en cause.

4. Après avoir relevé, d’une part, l’importance des sommes reçues par M. A… sous la forme d’un paiement unique, en 2018, correspondant à l’intégralité des droits qu’il avait acquis en application du plan d’attribution d’unités de performance future indexées mis en place en 2013 par la société Legrand, et, d’autre part, la circonstance que, si M. A… avait bénéficié de dispositifs d’association à la performance aux cours des années précédentes, ces derniers n’avaient pas conduit directement à des versements en numéraire comme cela avait été le cas en 2018, la cour administrative d’appel a jugé que les sommes en litige entraient dans le champ des revenus exceptionnels mentionnés au 15° du C du II de l’article 60 de la loi du 29 décembre 2016. En se fondant ainsi sur des critères inopérants, tenant au montant des revenus perçus et au caractère unique, à le supposer même établi en fait, du versement, sans rechercher si, par leur nature et dans les circonstances de l’espèce, ces derniers devaient être regardés comme insusceptibles d’être recueillis annuellement, la cour a commis une erreur de droit.

5. Il résulte de ce qui précède que, sans qu’il soit besoin de se prononcer sur les autres moyens de leur pourvoi, M. A… et Mme B… sont fondés à demander l’annulation de l’arrêt qu’ils attaquent.

« 1. Il ressort des pièces du dossier soumis aux juges du fond que M. M. a demandé à l’administration fiscale de prononcer le dégrèvement de la cotisation d’impôt sur le revenu à laquelle son foyer fiscal a été assujetti au titre de l’année 2013 en conséquence de l’imputation, qu’il estimait être en droit de pratiquer, sur les revenus déclarés d’une fraction, égale à trois fois sa rémunération annuelle, du produit de la cession par adjudication de la résidence secondaire qu’il possédait, perçu en garantie, à la suite d’un défaut de remboursement, par l’établissement de crédit qui lui avait accordé, en 2006 et 2007, deux prêts à titre personnel, dont il avait apporté le montant en compte courant à la société SILC dont il était l’actionnaire et le dirigeant. Par un jugement du 11 mars 2021, le tribunal administratif de Poitiers a rejeté la demande de M. et Mme M. tendant, notamment, à la décharge de la cotisation d’impôt sur le revenu à laquelle ils ont été assujettis au titre de l’année 2013. Par un arrêt du 10 janvier 2023, la cour administrative d’appel de Bordeaux a rejeté l’appel qu’ils avaient formé contre ce jugement. Par une décision du 7 novembre 2023, les conclusions de leur pourvoi contre cet arrêt ont été admises en tant seulement que la cour s’est prononcée sur l’imposition de leurs revenus de l’année 2013.

2. Aux termes de l’article 13 du code général des impôts, dans sa rédaction applicable à l’imposition en litige : « 1. Le bénéfice ou revenu imposable est constitué par l’excédent du produit brut, y compris la valeur des profits et avantages en nature, sur les dépenses effectuées en vue de l’acquisition et de la conservation du revenu. / 2. Le revenu global net annuel servant de base à l’impôt sur le revenu est déterminé en totalisant les bénéfices ou revenus nets visés aux I à VII bis et au 1 du VII ter de la 1re sous-section de la présente section (…) / 3. Le bénéfice ou revenu net de chacune des catégories de revenus visées au 2 est déterminé distinctement suivant les règles propres à chacune d’elles ». Aux termes de l’article 83 du même code, applicable aux traitements et salaires : « Le montant net du revenu imposable est déterminé en déduisant du montant brut des sommes payées et des avantages en argent ou en nature accordés : (…) 3° Les frais inhérents à la fonction ou à l’emploi lorsqu’ils ne sont pas couverts par des allocations spéciales (…) ».

3. Les sommes exposées à raison du remboursement d’un prêt souscrit à titre personnel par un dirigeant aux fins de consentir un apport en compte courant à sa société ne sont pas déductibles de son revenu imposable sur le fondement des dispositions citées au point 2, dès lors qu’un tel apport, qu’il soit ou non spontané, le rend titulaire d’une créance sur la société et revêt donc un caractère patrimonial.

4. Il résulte de ce qui a été dit au point 3 qu’en refusant, par une décision suffisamment motivée, exempte de dénaturation, la déduction des revenus de M. M. du produit de la cession de sa résidence secondaire, perçu par l’établissement de crédit en garantie des prêts qu’il avait souscrits aux fins de financer un apport en compte courant à la société dont il était le dirigeant, la cour, qui ne s’est pas bornée à retenir le caractère spontané de l’engagement souscrit par le contribuable mais également son caractère personnel et donc patrimonial, n’a ni commis d’erreur de droit ni inexactement qualifié les faits qui lui étaient soumis.

5. Il résulte de ce qui précède que M. et Mme M. ne sont pas fondés à demander l’annulation de l’arrêt qu’ils attaquent en tant qu’il s’est prononcé sur leurs conclusions relatives à l’imposition des revenus de l’année 2013 et que leur pourvoi doit être rejeté (…)».

(…) 2. En vertu des dispositions combinées des articles 38 et 209 du code général des impôts, le bénéfice imposable à l’impôt sur les sociétés est celui qui provient des opérations de toute nature faites par l’entreprise, à l’exception de celles qui, en raison de leur objet ou de leurs modalités, sont étrangères à une gestion normale. Constitue un acte anormal de gestion l’acte par lequel une entreprise décide de s’appauvrir à des fins étrangères à son intérêt.

3. Il appartient au contribuable, pour l’application des dispositions de l’article 39 du code général des impôts, de justifier tant du montant des charges qu’il entend déduire du bénéfice net défini à l’article 38 du code général des impôts que de la correction de leur inscription en comptabilité, c’est-à-dire du principe même de leur déductibilité. Il apporte cette justification par la production de tous éléments suffisamment précis portant sur la nature de la charge en cause, ainsi que sur l’existence et la valeur de la contrepartie qu’il en a retirée. Dans l’hypothèse où le contribuable s’acquitte de cette obligation, il incombe ensuite au service, s’il s’y croit fondé, d’apporter la preuve de ce que la charge en cause n’est pas déductible par nature, qu’elle est dépourvue de contrepartie, qu’elle a une contrepartie dépourvue d’intérêt pour le contribuable ou que la rémunération de cette contrepartie est excessive.

4. En vertu de ces principes, lorsqu’une entreprise a déduit en charges une dépense réellement supportée, conformément à une facture régulière relative à un achat de prestations ou de biens dont la déductibilité par nature n’est pas contestée par l’administration, celle-ci peut demander à l’entreprise qu’elle lui fournisse tous éléments d’information en sa possession susceptibles de justifier la réalité et la valeur des prestations ou biens ainsi acquis. La seule circonstance que l’entreprise n’aurait pas suffisamment répondu à ces demandes d’explication ne saurait suffire à fonder en droit la réintégration de la dépense litigieuse, l’administration devant alors fournir devant le juge tous éléments de nature à étayer sa contestation du caractère déductible de la dépense. Le juge de l’impôt doit apprécier la valeur des explications qui lui sont respectivement fournies par le contribuable et par l’administration.

5. Il ressort des pièces du dossier soumis aux juges du fond, d’une part, que l’article 16 des statuts de la société K stipule que « (…) Le président est désigné par décision de la société SC. (…) » et que « La rémunération du président est fixée chaque année par décision de la société SC ». Il en résulte, d’autre part, que la société K a conclu avec la société SC, son associé majoritaire, une convention prévoyant la mise à disposition par celle-ci de l’un de ses employés pour exercer les fonctions de président et mettant à la charge de la société K le remboursement à la société SC de la rémunération de l’intéressé ainsi que de ses avantages en nature.6. Après avoir relevé, par une appréciation souveraine non entachée de dénaturation, d’une part, qu’il était constant que les salariés de la société SC successivement détachés auprès de la société K au cours des deux exercices en litige avaient exclusivement exercé leur activité auprès de celle-ci et avaient effectivement assuré sa direction et l’ensemble des fonctions qui leur étaient dévolues en qualité de président de cette dernière, conformément à la convention conclue entre les deux sociétés, et que, d’autre part, l’administration n’avait jamais regardé comme excessives, au regard de cette activité, les sommes remboursées au vu des factures émises par la société SC en exécution de cette convention, la cour administrative d’appel a pu, sans entacher son arrêt d’erreur de droit ni d’erreur de qualification juridique des faits, juger que les charges ainsi exposées par la société K ne procédaient pas d’un acte anormal de gestion. La cour n’a pas davantage entaché son arrêt d’erreur de droit en écartant comme dépourvue d’incidence à cet égard la circonstance que la rémunération servie par la société SC à ceux de ses salariés ayant successivement été mis à la disposition de la société K et que celle-ci lui remboursait en exécution de la convention susmentionnée n’avait pas été approuvée par l’assemblée générale de ses actionnaires, que ses statuts, dont elle n’a pas dénaturé les stipulations, prévoyaient à leur article 19 que ses associés fixaient la rémunération de son président et que le procès-verbal de cette même assemblée générale du 27 mars 2013 excluait toute rémunération directe par K de son président et ne prévoyait que le remboursement à celui-ci des frais exposés à l’occasion de l’exercice de ses fonctions.(…) ». Rejet.

(…)

(…) 4. Le 1 du I de l’article 150‑0 A du code général des impôts dispose que : « (…) les gains nets retirés des cessions à titre onéreux (…) de valeurs mobilières, de droits sociaux (…) sont soumis à l’impôt sur le revenu (…) ». Aux termes du 1 de l’article 150‑0 D du même code, dans sa rédaction applicable à l’année d’imposition en litige : « 1. Les gains nets mentionnés au I de l’article 150‑0 A sont constitués par la différence entre le prix effectif de cession des titres ou droits, net des frais et taxes acquittés par le cédant, et leur prix effectif d’acquisition par celui‑ci ou, en cas d’acquisition à titre gratuit, leur valeur retenue pour la détermination des droits de mutation. (…) ». Aux termes de l’article 150‑0 D bis, dans sa version antérieure à l’entrée en vigueur de la loi du 28 décembre 2011 de finances pour 2012 : « I. ‑ 1. Les gains nets mentionnés au 1 de l’article 150‑0 D et déterminés dans les conditions du même article retirés des cessions à titre onéreux d’actions, de parts de sociétés (…) sont réduits d’un abattement d’un tiers pour chaque année de détention au‑delà de la cinquième (…) ». L’article 150‑0 D ter du même code, dans sa rédaction applicable à l’année d’imposition en litige, dispose que : « I. ‑ L’abattement prévu à l’article 150‑0 D bis dans sa rédaction antérieure à l’entrée en vigueur de la loi n° 2011-1977 du 28 décembre 2011 de finances pour 2012 s’applique dans les mêmes conditions (…) aux gains nets réalisés lors de la cession à titre onéreux d’actions, de parts ou de droits démembrés portant sur ces actions ou part, acquis ou souscrits avant le 1^er janvier 2006, si les conditions suivantes sont remplies : / 1° La cession porte sur l’intégralité des actions, parts ou droits détenus par le cédant dans la société dont les titres ou droits sont cédés ou sur plus de 50 % des droits de vote ou, en cas de la seule détention de l’usufruit, sur plus de 50 % des droits dans les bénéfices sociaux de cette société ; 2° Le cédant doit : / a) Avoir exercé au sein de la société dont les titres ou droits sont cédés, de manière continue pendant les cinq années précédant la cession et dans les conditions prévues au 1° de l’article 885 O bis, l’une des fonctions mentionnées à ce même 1° ; (…) / b) Avoir détenu directement ou par personne interposée ou par l’intermédiaire de son conjoint ou de leurs ascendants ou descendants ou de leurs frères et sœurs, de manière continue pendant les cinq années précédant la cession, au moins 25 % des droits de vote ou des droits dans les bénéfices sociaux de la société dont les titres ou droits sont cédés ; / c) Cesser toute fonction dans la société dont les titres ou droits sont cédés et faire valoir ses droits à la retraite dans les deux années suivant ou précédant la cession (…) ».

3. Il résulte des dispositions citées ci-dessus qui, compte-tenu de leur caractère dérogatoire, doivent être interprétées strictement, que le bénéfice de l’abattement prévu à l’article 150-0 D ter du code général des impôts est subordonné au respect de plusieurs conditions relatives à la personne du cédant, tenant notamment à l’exercice effectif de fonctions de direction normalement rémunérées au sein de la société dont les titres sont cédés et à la cessation de toute fonction au sein de cette même société dans les deux années suivant ou précédant la cession. Par suite, le respect de ces conditions s’apprécie nécessairement, dans le cas d’un couple marié, au niveau de chaque conjoint pris isolément. Si les dispositions du 1 de l’article 6 du code général des impôts soumettent les personnes mariées à une imposition commune pour les revenus perçus par chacune d’elles, cette règle n’implique pas, par elle-même, d’apprécier au niveau du foyer fiscal le respect des conditions d’éligibilité à l’abattement pour durée de détention applicable aux cessions réalisées par les dirigeants de sociétés lors de leur départ en retraite. Enfin la circonstance que les époux sont mariés sous le régime de la communauté, qu’il s’agisse de la communauté légale ou de la communauté universelle, est sans incidence sur l’appréciation individuelle que requiert l’application des dispositions fiscales en cause. 

(Annulation de l’arrêt attaqué).

(…)

(…)

Faits et procédure

1. Selon le jugement attaqué (tribunal judiciaire de Tours, 6 décembre 2021), rendu en dernier ressort, M. [F] (le cotisant), exerçant son activité professionnelle au sein d’une société dont il est gérant majoritaire, a demandé à l’URSSAF du Centre-Val de Loire (l’URSSAF) le remboursement d’une partie des cotisations et contributions sociales qu’il avait réglées au titre de l’année 2017, au motif qu’il n’avait pas été tenu compte, pour la détermination de l’assiette des cotisations, de l’abattement de 40 % du montant brut perçu sur les dividendes, applicable pour le calcul de l’impôt sur le revenu.

2. Sa demande ayant été rejetée, le cotisant a saisi d’un recours une juridiction chargée du contentieux de la sécurité sociale.

Moyens

Examen du moyen

Enoncé du moyen

3. L’URSSAF fait grief au jugement de la condamner à rembourser au cotisant une certaine somme au titre des cotisations sociales trop-perçues, alors « que l’assiette des cotisations sociales des travailleurs non-salariés est constituée du revenu retenu pour le calcul de l’impôt sur le revenu, sans qu’il soit tenu compte des exonérations, en ce compris les abattements d’assiette ; que l’abattement de 40 % du montant brut perçu sur les dividendes applicable pour le calcul de l’impôt sur le revenu n’est pas donc
pas applicable pour déterminer l’assiette des cotisations sociales des travailleurs non-salariés, de sorte qu’en jugeant le contraire, le tribunal a violé l’article L. 131-6 du code de la sécurité sociale, dans sa rédaction issue de la loi n° 2016-1827 du 23 décembre 2016 applicable au litige. »

Motivation

Réponse de la Cour

Vu l’article L. 131-6 du code de la sécurité sociale, dans sa rédaction issue de la loi n° 2016-1827 du 23 décembre 2016, applicable au litige :

4. Selon ce texte, le revenu professionnel pris en compte pour la détermination de l’assiette des cotisations d’assurance maladie et maternité, d’allocations familiales et d’assurance vieillesse des travailleurs indépendants non agricoles est celui retenu pour le calcul de l’impôt sur le revenu avant application des déductions, abattements et exonérations mentionnés aux dispositions du code général des impôts qu’il énumère.

5. Il en résulte que l’abattement de 40 % du montant brut perçu sur les dividendes pris en compte pour le calcul de l’impôt sur le revenu n’est pas applicable pour déterminer l’assiette des cotisations sociales des travailleurs indépendants non agricoles.

6. Pour condamner l’URSSAF à rembourser des cotisations trop-perçues, le jugement retient que dès lors que l’article L. 131-6 du code de la sécurité sociale fait expressément référence au revenu retenu pour le calcul de l’impôt sur le revenu, il convient d’appliquer l’abattement de 40 % prévu pour le calcul de cet impôt, celui-ci n’ayant pas été exclu de l’assiette sociale par l’article L. 131-6 précité.

7. En statuant ainsi, le jugement a violé le texte susvisé.