(…)

1. Il ressort des pièces du dossier soumis aux juges du fond que la société civile immobilière (SCI) La Verrerie, dont M. B… était associé à hauteur de 48 % du capital et gérant puis liquidateur, a fait l’objet d’un contrôle sur pièces de ses déclarations postérieurement à la clôture de sa liquidation, le 20 décembre 2012. A l’issue de cette procédure, l’administration a, le 28 mai 2014, notifié à M. B…, en sa qualité de liquidateur, une proposition de rectification des revenus fonciers de la SCI au titre des années 2011 et 2012. M. B… a été assujetti à des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu à proportion de ses parts sociales dans la SCI. Par un jugement du 2 décembre 2021, le tribunal administratif de Grenoble a rejeté la demande de M. B… tendant à la décharge de ces impositions et n’a pas admis l’intervention à l’instance de Me Tournoud, son conseil. La cour administrative d’appel de Lyon a, par un arrêt du 10 juillet 2023, rejeté les appels formés par l’un et l’autre contre ce jugement. M. B… et Me Tournoud se pourvoient en cassation contre cet arrêt. (…)

Sur l’arrêt attaqué en tant qu’il statue sur le bien-fondé des impositions mises à la charge de M. B… : 3. Aux termes de l’article 1844-7 du code civil dans sa version alors applicable :  » La société prend fin : (…) 7° Par l’effet d’un jugement ordonnant la liquidation judiciaire  » et en vertu de l’article 1844-8 de ce code :  » La dissolution de la société entraîne sa liquidation, hormis les cas prévus à l’article 1844-4 et au troisième alinéa de l’article 1844-5. Elle n’a d’effet à l’égard des tiers qu’après sa publication. Le liquidateur est nommé conformément aux dispositions des statuts. Dans le silence de ceux-ci, il est nommé par les associés ou, si les associés n’ont pu procéder à cette nomination, par décision de justice. Le liquidateur peut être révoqué dans les mêmes conditions. La nomination et la révocation ne sont opposables aux tiers qu’à compter de leur publication. Ni la société ni les tiers ne peuvent, pour se soustraire à leurs engagements, se prévaloir d’une irrégularité dans la nomination ou dans la révocation du liquidateur, dès lors que celle-ci a été régulièrement publiée. La personnalité morale de la société subsiste pour les besoins de la liquidation jusqu’à la publication de la clôture de celle-ci. (…) « . 4. Il résulte des dispositions citées au point 3 que si une société, même non commerciale, prend fin par la dissolution anticipée décidée par les associés, sa personnalité morale subsiste pour les besoins de la liquidation jusqu’à la publication de la clôture de cette dernière. Jusqu’à la date d’enregistrement de la clôture de la liquidation au registre du commerce et des sociétés, le liquidateur a qualité pour représenter la société. En revanche, postérieurement à cet enregistrement, sauf décision qui aurait été prise par les associés conformément aux statuts de la société et qui aurait prolongé le mandat du liquidateur au-delà de cette date, seul un mandataire spécialement désigné par la juridiction judiciaire, à la demande de l’administration ou des anciens associés de la société, dispose de la qualité de représentant de cette société. C’est, par suite, avec celui-ci que les opérations de contrôle doivent se dérouler et à lui que, dès lors, toute nouvelle pièce de la procédure doit être adressée. Ces dispositions ne font pas obstacle, durant la période courant de la date d’enregistrement de la clôture de la liquidation de la société au registre du commerce et des sociétés à la date de désignation d’un mandataire spécialement désigné, à la poursuite des opérations de contrôle, à l’exclusion de la notification de nouvelles pièces de procédure, avec toute personne pouvant être regardée, dans les circonstances particulières de chaque espèce, comme

mandataire. 5. Il ressort des pièces du dossier soumis aux juges du fond qu’au titre de la régularité de la procédure d’imposition, M. B… soutenait que, faute pour l’administration, après la publication de la clôture de la liquidation de la SCI la Verrerie, d’avoir sollicité de la juridiction judiciaire la désignation d’un mandataire ad hoc, la société liquidée puis radiée du registre du commerce et des sociétés le 20 décembre 2012, dépourvue, à compter de cette date de mandataire social et de représentant, n’avait pu être rendue régulièrement destinataire de la proposition de rectification. 6. Pour écarter ce moyen, la cour s’est fondée sur la circonstance que l’intéressé n’avait versé à l’instance aucune pièce de nature à démontrer qu’en l’absence de désignation d’un mandataire par les associés, l’administration aurait été tenue de solliciter une telle désignation. En statuant ainsi, alors qu’il ne ressortait pas des pièces du dossier qui lui était soumis que M. B…, qui le contestait, avait cette qualité, ni que l’administration, à qui il revenait, dès lors qu’elle entendait notifier à la SCI alors liquidée une proposition de rectification de ses bases d’imposition, de s’assurer de la qualité du destinataire de cet acte de procédure pour représenter la société, avait effectué une telle diligence, la cour, à qui il incombait au besoin de mettre en oeuvre ses pouvoirs d’instruction pour procéder à cette vérification, a commis une erreur de droit. Il y a lieu par suite d’annuler l’arrêt attaqué en tant qu’il statue sur les impositions mises à la charge de M. B….

(…)

« (…) 1. Il ressort des pièces du dossier soumis aux juges du fond qu’à la suite de contrôles sur pièces des déclarations de M. et Mme A., l’administration fiscale a remis en cause la déduction, au titre des années 2010 à 2014, de pensions alimentaires versées aux parents de M. A.. M. et Mme A. se pourvoient cassation contre l’arrêt de la cour administrative d’appel de Versailles du 26 janvier 2023 en tant qu’il n’a fait que partiellement droit à leur demande de décharge de la cotisation supplémentaire d’impôt sur le revenu à laquelle ils ont été assujettis au titre de l’année 2010, ainsi que des pénalités correspondantes.

2. Aux termes de l’article L. 57 du livre des procédures fiscales : « L’administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation. (…) Lorsque l’administration rejette les observations du contribuable sa réponse doit également être motivée ». En vertu de ces dispositions, l’administration ne peut mettre en recouvrement des impositions résultant de rectifications refusées par le contribuable sans les avoir auparavant confirmées dans une réponse aux observations formulées par celui-ci. Si le contribuable conteste que cette réponse lui a bien été notifiée, il incombe à l’administration fiscale d’établir qu’une telle notification lui a été régulièrement adressée et, lorsque le pli contenant cette notification a été renvoyé par le service postal au service expéditeur, de justifier de la régularité des opérations de présentation à l’adresse du destinataire. La preuve qui lui incombe ainsi peut résulter soit des mentions précises, claires et concordantes figurant sur les documents, le cas échéant électroniques, remis à l’expéditeur conformément à la règlementation postale soit, à défaut, d’une attestation du service postal ou d’autres éléments de preuve établissant que l’intéressé a été avisé de ce que le pli était à sa disposition au bureau de poste et qu’il n’a pas été retourné avant l’expiration du délai de mise en instance. Toutefois, alors même que l’administration fiscale ne serait pas en mesure de justifier du respect du délai de mise en instance du pli comportant la notification de la réponse aux observations du contribuable, celui-ci ne peut se prévaloir de ce que les conditions de notification l’auraient privé de la garantie qu’il tient des dispositions de l’article L. 57 du livre des procédures fiscales s’il n’établit pas, notamment par la production d’une attestation du service postal, avoir tenté, en vain, de retirer le pli en cause dans ce délai.

3. En premier lieu, c’est par une appréciation souveraine des faits exempte de dénaturation que la cour administrative d’appel a relevé qu’il ressortait de l’avis de réception postal que le pli recommandé contenant la réponse, en date du 23 octobre 2015, aux observations du contribuable sur les rectifications relatives à l’année 2010, qui confirmait la persistance d’un désaccord entre les contribuables et l’administration, avait été « présenté / avisé » au domicile de M. et Mme A. le 27 octobre 2015, qu’il n’avait pas pu être remis aux destinataires absents, et qu’il avait été retourné à l’administration en tant que « pli avisé et non réclamé », et jugé que, par les mentions précises, claires et concordantes figurant ainsi sur les documents remis à l’expéditeur conformément à la règlementation postale, l’administration établissait l’envoi aux contribuables de cette réponse et la remise d’un avis de passage.

4. En deuxième lieu, c’est sans erreur de droit, ni méconnaissance des règles de dévolution de la charge de la preuve, que la cour a jugé que si l’administration fiscale n’établissait pas, en l’espèce, le respect du délai de mise en instance, de quinze jours, du pli litigieux, M. et Mme A. n’étaient pas fondés à soutenir qu’ils auraient été privés d’une garantie dès lors qu’ils ne justifiaient pas, ni même n’alléguaient, avoir cherché à retirer, sans succès, le pli concerné dans ce délai.

5. Il résulte de tout ce qui précède que M. et Mme A. ne sont pas fondés à demander l’annulation de l’arrêt qu’ils attaquent (…) ».

(…)

1. Il ressort des pièces du dossier soumis aux juges du fond qu’à la suite d’une vérification de comptabilité, la société Carla, qui exploite un salon de coiffure sous contrat de franchise, a été assujettie à des cotisations supplémentaires d’impôt sur les sociétés au titre des exercices clos au cours des années 2012 à 2015 ainsi qu’à l’amende prévue à l’article 1736 du code général des impôts, et s’est vu réclamer des rappels de taxe sur la valeur ajoutée au titre de la période du 1er janvier 2012 au 31 décembre 2015. Par un jugement du 19 octobre 2021, le tribunal administratif de Paris a rejeté sa demande tendant à la décharge de ces impositions supplémentaires. La société Carla se pourvoit en cassation contre l’arrêt du 20 janvier 2023 par lequel la cour administrative d’appel de Paris a rejeté l’appel qu’elle avait formé contre le jugement du 19 octobre 2021 ainsi que ses conclusions tendant à ce qu’il soit sursis à son exécution.

Sur la régularité de la procédure d’imposition :

2. D’une part, aux termes de l’article L. 57 du livre des procédures fiscales :  » (…) Lorsque l’administration rejette les observations du contribuable sa réponse doit également être motivée « . Aux termes de l’article L. 59 du même livre :  » Lorsque le désaccord persiste sur les rectifications notifiées, l’administration, si le contribuable le demande, soumet le litige à l’avis (…) de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d’affaires prévue à l’article 1651 du code général des impôts (…) « . Aucune disposition législative ou réglementaire ne fait obligation à l’administration de faire mention, dans la réponse aux observations du contribuable prévue par l’article L. 57 du livre des procédures fiscales, de la possibilité qu’a celui-ci de saisir la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d’affaires en cas de désaccord persistant.

3. D’autre part, aux termes de l’article L. 10 du livre des procédures fiscales, dans sa rédaction applicable au litige :  » (…) Avant l’engagement d’une des vérifications prévues aux articles L. 12 et L. 13, l’administration des impôts remet au contribuable la charte des droits et obligations du contribuable vérifié ; les dispositions contenues dans la charte sont opposables à l’administration « .

4. La mention, dans la réponse aux observations du contribuable, de ce qu’il est ou non possible à celui-ci de demander la saisine de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d’affaires compte tenu de la nature des rectifications maintenues et de la procédure utilisée, prévue par la charte des droits et obligations du contribuable vérifié, ne constitue pas une garantie dont la méconnaissance aurait le caractère d’une irrégularité de nature à entraîner la décharge de l’imposition, l’absence de cette mention n’étant pas susceptible de priver le contribuable du droit qu’il tient de l’article L. 59 du livre des procédures fiscales de saisir cette commission en cas de désaccord persistant.

5. Si, ainsi que l’a relevé la cour dans les motifs de l’arrêt attaqué, le vérificateur a omis de mentionner, dans sa réponse aux observations de la société Carla, contrairement à ce que prévoit la charte des droits et obligations du contribuable vérifié dans sa version remise à cette société, que celle-ci avait la possibilité de saisir la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d’affaires, il résulte de ce qui a été dit au point 4 qu’une telle omission n’a pas revêtu le caractère d’une irrégularité de nature à entraîner la décharge de l’imposition. Il y a lieu de substituer ce motif, qui n’implique l’appréciation d’aucune circonstance de fait et qui justifie sur ce point le dispositif de l’arrêt attaqué, à celui retenu par la cour, qui ne saurait, par suite, être utilement critiqué par les moyens du pourvoi.

(…)

(…)

Faits et procédure

1. Il résulte de l’arrêt attaqué et des pièces de procédure ce qui suit.

2. Le 23 février 2017, M. [J] [B] et son épouse ont informé l’administration fiscale de leur intention de procéder à la régularisation fiscale d’avoirs détenus sur un compte suisse, selon les modalités fixées par la circulaire de régularisation du 21 juin 2013 du ministre délégué chargé du budget.

3. Le 16 juillet 2017, ils lui ont adressé une déclaration rectificative de leurs revenus pour l’année 2016, prenant en compte les revenus perçus sur ce compte.

4. Le 2 août 2017, ils lui ont transmis un dossier de régularisation fiscale concernant l’impôt sur les revenus des années 2014 et 2015 précisant que les avoirs détenus sur le compte correspondaient aux encaissements de sommes facturées au titre de prestations informatiques par une société américaine dont M. [B] est le gérant.

5. Le 12 janvier 2018, l’administration fiscale a avisé M. [B] qu’il faisait l’objet d’un examen contradictoire de sa situation fiscale personnelle au titre des années 2015 et 2016.

6. Le 19 décembre 2018, deux propositions de rectifications lui ont été adressées, relatives à l’impôt sur le revenu au titre des bénéfices non-commerciaux et à la TVA afférente.

7. Le 14 janvier 2020, l’administration fiscale a dénoncé au procureur de la République, sur le fondement de l’article L. 228, I, du livre des procédures fiscales, les faits de fraude fiscale par dissimulation de sommes sujettes à l’impôt au titre de l’impôt sur le revenu, et par omission déclarative des bénéfices non commerciaux et de TVA pour les années 2011 à 2016, retenus à l’égard de M. [B] et son épouse.

8. M. [B] a été poursuivi devant le tribunal correctionnel pour s’être frauduleusement soustrait à l’établissement ou au paiement de l’impôt sur le revenu et de la TVA.

9. Par jugement du 26 novembre 2021, le tribunal correctionnel a fait droit à l’exception de nullité soulevée par le prévenu, a annulé la convocation en justice délivrée à celui-ci ainsi que la totalité de la procédure pénale, et a ordonné la restitution des biens et avoirs saisis.

10. Le procureur de la République et l’administration fiscale ont relevé appel du jugement.

Examen des moyens

Sur le moyen proposé par le procureur général et les deuxième et troisième moyens proposés pour l’administration fiscale

Enoncé des moyens

11. Le moyen proposé par le procureur général est pris de la violation des articles 1er, 40, 40-1, 385, 390-1, 591, 802 du code de procédure pénale, 1141, 1728, 1741, 1743, 1750 du code général des impôts, L. 10, L. 47 et L. 228 du livre des procédures fiscales.

12. Le moyen critique l’arrêt en ce qu’il a déclaré non conforme à la loi la dénonciation de l’administration fiscale, annulé la convocation en justice du prévenu et ordonné la restitution des biens et avoirs saisis, alors que l’administration fiscale est tenue de dénoncer au procureur de la République les faits examinés dans le cadre de son pouvoir de contrôle qui ont conduit à l’application, sur des droits dont le montant est supérieur à 100 000 euros, de la majoration de 80 % prévue au c du 1 de l’article 1728 du code général des impôts en cas de découverte d’une activité occulte.

13. Le deuxième moyen proposé pour l’administration fiscale critique l’arrêt attaqué en ce qu’il a, confirmant le jugement entrepris, annulé la convocation par officier de police judiciaire du 9 février 2021 et tous les actes subséquents, alors :

« 1°/ que, premièrement, la mise en œuvre, par l’administration, des pouvoirs de contrôle dont elle dispose au titre de l’article L. 10 du livre des procédures fiscales exclut qu’une déclaration rectificative soit qualifiée de spontanée ; qu’en décidant que la déclaration rectificative de M. [B] devait être qualifiée de spontanée, faute pour celui-ci de savoir que l’administration avait mis en œuvre ses pouvoirs de contrôle, quand cette circonstance était indifférente, les juges du fond ont violé l’article L. 228 du livre des procédures fiscales ;

2°/ que, deuxièmement, la mise en œuvre, par l’administration, des pouvoirs de contrôle dont elle dispose au titre de l’article L. 10 du livre des procédures fiscales exclut qu’une déclaration rectificative soit qualifiée de spontanée ; qu’en décidant que la déclaration rectificative de M. [B] devait être qualifiée de spontanée, faute pour l’administration d’avoir fait usage, à la date de ladite déclaration, d’un pouvoir de contrainte, les juges du fond ont violé les articles L. 228 et L. 10 du livre des procédures fiscales. »

14. Le troisième moyen proposé pour l’administration fiscale critique l’arrêt attaqué en ce qu’il a, confirmant le jugement entrepris, annulé la convocation par officier de police judiciaire du 9 février 2021 et tous les actes subséquents, alors « que, premièrement, en application du I de l’article L. 228 du livre des procédures fiscales, hormis le cas où les contribuables ont déposé spontanément une déclaration rectificative, l’administration est tenue de dénoncer au procureur de la république les faits qu’elle a examinés dans le cadre de son pouvoir de contrôle prévu à l’article L. 10 qui ont conduit à l’application, sur des droits dont le montant est supérieur à 100 000 euros, de la majoration de 80% prévue au c du 1 de l’article 1728 en cas de découverte d’une activité occulte telle qu’appréciée par l’administration au stade de la mise en recouvrement ; qu’en décidant le contraire, les juges du fond ont violé l’article L. 228 du livre des procédures fiscales. »

Réponse de la Cour

15. Les moyens sont réunis.

Vu l’article L. 228, I, du livre des procédures fiscales :

16. D’une part, il résulte des sept premiers alinéas de ce texte que l’administration fiscale est tenue de dénoncer au procureur de la République les faits de fraude fiscale qu’elle a examinés dans le cadre de son pouvoir de contrôle prévu à l’article L. 10 du livre des procédures fiscales qui ont conduit à l’application, sur des droits dont le montant est supérieur à 100 000 euros, des majorations de 100 %, 80 % ou 40 % prévues par les différents textes auxquels ils renvoient.

17. D’autre part, aux termes de son huitième alinéa, ces dispositions ne sont pas applicables aux contribuables ayant déposé spontanément une déclaration rectificative.

18. Dans cette dernière hypothèse, sous peine d’irrecevabilité, l’exercice de l’action publique doit être précédé d’une plainte de l’administration fiscale dans les conditions prévues par l’article L. 228, II, du livre des procédures fiscales.

19. Pour répondre à la question posée par les moyens, il importe de préciser l’articulation de l’exception relative aux cas de dépôt spontané d’une déclaration rectificative relevant du pouvoir de transaction de l’administration avec l’obligation de dénonciation des faits de fraude fiscale au procureur de la République.

20. En premier lieu, le mécanisme de dénonciation obligatoire, institué par la loi n° 2018-898 du 23 octobre 2018 relative à la lutte contre la fraude, tend à soumettre au procureur de la République, aux fins de poursuites pénales, les faits de fraude fiscale les plus graves dont a connaissance l’administration.

21. Il ressort des travaux parlementaires que, par ces nouvelles dispositions, le législateur a entendu poursuivre un but de transparence et d’objectivité des critères de mise en œuvre des poursuites pénales et d’accroissement des prérogatives du ministère public.

22. En second lieu, l’article L. 247 du livre des procédures fiscales investit l’administration fiscale d’un pouvoir de transaction dont il encadre l’exercice et qui est mis en oeuvre, le cas échéant, selon les modalités précisées par voie d’instructions administratives.

23. Un contribuable peut, avant l’engagement d’un contrôle fiscal, saisir l’administration fiscale d’une demande de transaction par le dépôt d’une déclaration rectificative.

24. Il découle de ce qui précède que l’exonération des poursuites pénales dont peut bénéficier le contribuable qui a déposé spontanément une déclaration rectificative constitue une exception au mécanisme de dénonciation obligatoire qui doit être appréciée strictement.

25. Il en résulte qu’une déclaration rectificative spontanée qui a été rejetée par l’administration fiscale ne saurait faire échapper à la mise en œuvre d’une dénonciation obligatoire les faits de fraude fiscale qui remplissent les critères énoncés aux alinéas 1 à 6 de l’article L. 228, I, du livre des procédures fiscales.

26. Il n’appartient pas au juge pénal d’apprécier la validité de ce rejet qui relève du contrôle du juge de l’impôt.

27. Ainsi, il convient d’interpréter l’alinéa 8 de l’article L. 228, I, précité en ce sens qu’il n’exclut l’application des dispositions du I aux contribuables ayant déposé spontanément une déclaration rectificative que lorsque celle-ci n’a pas été rejetée par l’administration fiscale.

28. En l’espèce, pour dire irrégulière la dénonciation de l’administration fiscale et annuler les poursuites, l’arrêt attaqué, après avoir constaté que les propositions de rectification adressées à M. [B] le 9 décembre 2018 indiquaient que la demande de régularisation déposée au service de traitement des déclarations rectificatives était irrecevable dans la mesure où les avoirs régularisés sont constitutifs d’une activité occulte et que, concernant les années 2011 à 2013 et 2016, aucune demande de régularisation n’avait été déposée, rappelle que le dernier alinéa de l’article L. 228, I, du livre des procédures fiscales exclut du dispositif de dénonciation obligatoire la situation du contribuable ayant déposé spontanément une déclaration rectificative.

29. Les juges relèvent que l’enquête fiscale ayant donné lieu aux visites domiciliaires n‘ayant pas été portée à leur connaissance, les déclarations rectificatives de M. et Mme [B] doivent être considérées comme étant spontanées.

30. Ils en déduisent que la dénonciation de l’administration est irrégulière, que la violation de cette formalité substantielle fait grief à M. [B] et que les poursuites pénales engagées par le procureur de la République sur leur base ainsi que tous les actes subséquents de la procédure doivent, en conséquence, être annulés.

31. En prononçant ainsi, la cour d’appel a méconnu le texte susvisé et les principes ci-dessus rappelés.

32. En effet, si elle a constaté, par des motifs suffisants et exempts de contradiction, que la déclaration présentait un caractère spontané, elle ne pouvait juger pour ce motif la dénonciation obligatoire irrégulière et annuler les actes de la procédure subséquente, alors que l’administration fiscale avait, préalablement à la transmission de ladite dénonciation au procureur de la République, rejeté la déclaration rectificative dont M. [B] l’avait saisie.

33. La cassation est, par conséquent, encourue, sans qu’il y ait lieu d’examiner les autres griefs.

PAR CES MOTIFS, la Cour, sans qu’il y ait lieu d’examiner l’autre moyen de cassation proposé :

CASSE et ANNULE, en toutes ses dispositions, l’arrêt susvisé de la cour d’appel de Versailles, en date du 8 décembre 2022, et pour qu’il soit à nouveau jugé, conformément à la loi ;

(…)

1. Il ressort des pièces du dossier soumis aux juges du fond qu’à la suite de la vérification de comptabilité dont a fait l’objet, au titre de l’exercice clos en 2014, la société à responsabilité limitée Lion Protection Rapide Privée, l’administration a, en l’absence de comptabilité probante, procédé à la reconstitution de son chiffre d’affaires et de son bénéfice. Estimant que M. A… B…, gérant et associé de cette société, avait la qualité de seul maître de l’affaire et était, par suite, réputé avoir appréhendé les revenus, correspondant aux bénéfices non déclarés, regardés comme distribués par cette société en application des dispositions du 1° du 1 de l’article 109 du code général des impôts, l’administration l’a assujetti à une cotisation supplémentaire d’impôt sur le revenu et de contributions sociales au titre de l’année 2014. Le ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique se pourvoit en cassation contre l’arrêt du 19 mai 2022 par lequel la cour administrative d’appel de Douai a rejeté l’appel qu’il avait formé contre le jugement du tribunal administratif d’Amiens du 5 décembre 2019, en tant qu’il a accordé à M. A… B… la décharge de ces impositions supplémentaires.

2. Aux termes de l’article L. 57 du livre des procédures fiscales :  » L’administration adresse une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation. / (…) « . Aux termes de l’article R. 57-1 du même livre :  » La proposition de rectification prévue par l’article L. 57 fait connaître au contribuable la nature et les motifs de la rectification envisagée « . Il résulte de ces dispositions que l’administration doit indiquer au contribuable, dans la proposition de rectification, les motifs et le montant des rehaussements envisagés, leur fondement légal et la catégorie de revenus dans laquelle ils sont opérés, ainsi que les années d’imposition concernées, de manière à lui permettre de formuler utilement ses observations. En cas de motivation par référence, l’administration doit, en principe, annexer les documents auxquels elle se réfère dans la proposition de rectification ou en reprendre la teneur.

3. Il ressort des pièces du dossier soumis aux juges du fond, ainsi que l’a relevé la cour administrative d’appel par des motifs non contestés de son arrêt, que la proposition de rectification notifiée le 23 août 2016 à M. A… B… comportait les motifs pour lesquels l’administration le regardait, à raison de sa qualité de gérant et associé de la société à responsabilité limitée Lion Protection Rapide Privée, comme le seul maître de l’affaire et comme étant à ce titre présumé avoir appréhendé les revenus regardés comme distribués par cette société en application des dispositions du 1° du 1 de l’article 109 du code général des impôts, correspondant aux rehaussements de bénéfices résultant de la reconstitution de son chiffre d’affaires, mais que, si cette proposition de rectification se référait explicitement, pour ce qui concerne les modalités de détermination des revenus en cause, à celle adressée à la société, la copie de cette dernière ne lui était pas jointe. Après avoir relevé, par des motifs qui ne sont pas davantage contestés, d’une part, que l’administration fiscale avait adressé au contribuable, à sa demande et à son adresse personnelle, le 19 septembre 2016, dans le délai de reprise, une copie de la proposition de rectification adressée à la société, qui précisait les modalités de détermination des bénéfices reconstitués et, d’autre part, que l’administration, prorogeant le délai imparti au contribuable par la proposition de rectification du 23 août 2016 pour présenter ses observations, lui avait accordé, à compter de la réception de cette copie, un nouveau délai de 30 jours pour ce faire, ce qui avait d’ailleurs permis à M. A… B… de formuler de manière utile ses observations le 18 octobre 2016, la cour administrative d’appel a commis une erreur de droit en jugeant que les impositions litigieuses avaient été établies à l’issue d’une procédure méconnaissant les exigences de l’article L. 57 du livre des procédures fiscales.

(…)

« (…) 2. D’une part, aux termes de l’article L. 51 du livre des procédures fiscales : « Lorsque la vérification de la comptabilité, pour une période déterminée, au regard d’un impôt ou taxe ou d’un groupe d’impôts ou de taxes est achevée, l’administration ne peut procéder à une nouvelle vérification de ces écritures au regard des mêmes impôts ou taxes et pour la même période / (…) ». Ces dispositions ne font pas obstacle à ce que, à la suite d’une vérification de comptabilité, l’administration fiscale corrige dans le délai de reprise les insuffisances ou erreurs dont la découverte résulte de l’examen du dossier du contribuable, dans le cadre d’un contrôle sur pièces au titre du même impôt et de la même période.

3. D’autre part, aux termes de l’article L. 247 du livre des procédures fiscales : « L’administration peut accorder sur la demande du contribuable ; / (…) / 3° Par voie de transaction, une atténuation d’amendes fiscales ou de majorations d’impôts lorsque ces pénalités et, le cas échéant, les impositions auxquelles elles s’ajoutent ne sont pas définitives. /(…) ». Aux termes de l’article L. 251 du même livre : « Lorsqu’une transaction est devenue définitive après accomplissement des obligations qu’elle prévoit et approbation de l’autorité compétente, aucune procédure contentieuse ne peut plus être engagée ou reprise pour remettre en cause les pénalités qui ont fait l’objet de la transaction ou les droits eux-mêmes. /(…) ».

4. La conclusion d’une transaction à l’issue d’une première procédure de contrôle ne fait pas, par elle-même, obstacle à ce que, sans préjudice des dispositions de l’article L. 51 du livre des procédures fiscales, l’administration fiscale rectifie, dans le cadre d’une seconde procédure, même concomitante, les bases imposables du contribuable au titre des mêmes impôts et de la même période que ceux couverts par la transaction, à raison de chefs de rectification distincts.

5. Il résulte de ce qui a été dit au point 4 qu’en refusant de faire droit aux conclusions du ministre tendant au rétablissement des impositions supplémentaires dont la décharge avait été prononcée par le tribunal administratif, au motif que l’administration fiscale avait contrevenu « au principe de loyauté », d’une part, en procédant, pour le même impôt et le même exercice, à une rectification dans le cadre d’un contrôle sur pièces en même temps qu’elle concluait une transaction à l’issue d’une vérification de comptabilité, et, d’autre part, en poursuivant le recouvrement des suppléments d’imposition consécutifs au contrôle sur pièces simultanément à l’exécution de la transaction, alors qu’elle avait pourtant relevé que le chef de rectification était distinct dans les deux procédures, la cour a commis une erreur de droit. Il en résulte que, sans qu’il soit besoin de se prononcer sur l’autre moyen du pourvoi, le ministre est fondé à demander l’annulation des articles 1^er et 2 de l’arrêt qu’il attaque. »

(…)

1. Il ressort des pièces du dossier soumis aux juges du fond qu’à la suite d’une vérification de comptabilité de l’entreprise individuelle exploitée par M. A… et d’un examen contradictoire de leur situation fiscale personnelle portant sur les années 2009, 2010 et 2011, l’administration a assujetti M. A… et Mme B…, qui sont liés par un pacte civil de solidarité, à des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu et de contributions sociales au titre de ces trois années, ainsi qu’à une cotisation supplémentaire de contribution exceptionnelle sur les hauts revenus au titre de l’année 2011. Ces impositions ont été assorties, notamment, de la majoration de 40 % prévue par les dispositions du b du 1 de l’article 1728 du code général des impôts, au motif que les contribuables n’avaient pas déposé de déclaration d’ensemble de leurs revenus pour les années 2009, 2010 et 2011 dans les trente jours suivant la réception d’une mise en demeure. Par un jugement du 5 décembre 2019, le tribunal administratif de La Réunion a rejeté la demande des contribuables tendant à la décharge de ces impositions et pénalités. Par un arrêt du 22 décembre 2022, la cour administrative d’appel de Bordeaux a annulé ce jugement en tant qu’il avait statué sur les conclusions relatives aux contributions sociales établies au titre de l’année 2010 à raison des revenus de capitaux mobiliers perçus par M. A…, prononcé un non-lieu à statuer sur ces conclusions et rejeté le surplus des conclusions de l’appel formé par les contribuables. Par une décision du 13 octobre 2023, le Conseil d’Etat, statuant au contentieux a prononcé l’admission des conclusions du pourvoi formé par M. A… dirigées contre cet arrêt en tant qu’il a statué sur ses conclusions tendant à la décharge des majorations de 40 % dont ont été assorties, sur le fondement des dispositions du b du 1 de l’article 1728 du code général des impôts, les cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu établies au titre des années 2009 à 2011.

2. Les réserves d’interprétation dont une décision du Conseil constitutionnel assortit la déclaration de conformité à la Constitution d’une disposition législative sont revêtues de l’autorité absolue de la chose jugée et lient aussi bien les autorités administratives que le juge pour l’application et l’interprétation de cette disposition.

3. Il résulte des réserves d’interprétation dont le Conseil constitutionnel a assorti sa décision n° 2018-745 QPC du 23 novembre 2018 que lorsqu’un contribuable fait l’objet, à raison des mêmes faits, d’une part, d’une procédure de rectification pouvant conduire à l’application des sanctions pour omission déclarative prévues par les dispositions du 1 de l’article 1728 du code général des impôts et, d’autre part, de poursuites pénales sur le fondement des dispositions de l’article 1741 du même code, qui prévoit et réprime le délit de fraude fiscale, le montant global des sanctions éventuellement prononcées au titre de ces deux procédures ne saurait, sauf à méconnaître le principe de proportionnalité des peines, excéder le montant le plus élevé de l’une des sanctions encourues.

4. Il en résulte qu’il appartient au juge de l’impôt, saisi d’une contestation relative à des sanctions fiscales infligées, en application du 1 de l’article 1728 du code général des impôts, à un contribuable ayant par ailleurs fait l’objet, sur le fondement de l’article 1741 du même code, à raison des mêmes faits, d’une condamnation pénale devenue définitive de s’assurer, le cas échéant d’office, que le montant cumulé des sanctions de même nature prononcées à l’encontre de ce contribuable à raison de ces deux procédures n’excède pas le montant le plus élevé de l’une des sanctions encourues et, si tel est le cas, de prononcer en conséquence la réduction, dans la mesure nécessaire, ou la décharge des pénalités fiscales demeurant en litige devant lui.

5. Il ressort des pièces du dossier soumis aux juges du fond que, par un arrêt du 28 mars 2019, la cour d’appel de Saint-Denis de La Réunion a reconnu M. A… coupable de fraude fiscale pour s’être, entre le 1er janvier 2009 et le 31 décembre 2012, frauduleusement soustrait à l’établissement et au paiement de l’impôt en dissimulant volontairement une part des sommes sujettes à l’impôt, concernant la taxe sur la valeur ajoutée et les bénéfices industriels et commerciaux, et pour s’être frauduleusement soustrait à l’établissement de l’impôt en omettant volontairement de souscrire dans les délais prescrits les déclarations nécessaires à l’établissement de l’impôt sur le revenu au titre des années 2009, 2010 et 2011. La cour d’appel l’a condamné, pour l’ensemble de ces faits, à quatre ans d’emprisonnement, dont trois ans avec sursis, cinq ans d’exclusion des marchés publics, cinq ans d’interdiction des droits civiques ainsi qu’à une peine de confiscation. Par un arrêt du 6 janvier 2021, la Cour de cassation a confirmé cette condamnation, sauf en ce qui concerne la peine d’exclusion des marchés publics.

6. En s’abstenant de répondre au moyen que M. A… et Mme B…, soulevaient devant elle, qui n’était pas inopérant, tiré de ce que les majorations prévues au b du 1 de l’article 1728 du code général des impôts qui leur avaient été appliquées par l’administration fiscale ne pouvaient, sans méconnaître le principe de proportionnalité des peines, être maintenues, dès lors qu’elles se cumulaient avec les peines pour fraude fiscale prononcées à raison des mêmes faits à l’encontre de M. A… par l’arrêt précité de la cour d’appel de Saint-Denis de La Réunion, la cour a entaché son arrêt d’irrégularité.

7. Il résulte de ce qui précède que M. A… est fondé à demander l’annulation de l’arrêt qu’il attaque, en tant qu’il s’est prononcé sur ses conclusions relatives à ces pénalités.

8. Il y a lieu, dans les circonstances de l’espèce, de régler l’affaire au fond dans cette mesure en application de l’article L. 821-2 du code de justice administrative.

9. En premier lieu, si M. A… et Mme B… soutiennent que la mise en demeure de souscrire des déclarations de revenu global pour les années 2009 à 2011 qui leur a été adressée le 19 octobre 2012 serait irrégulière au motif qu’elle indique, par erreur, une date limite de déclaration qui est celle de la déclaration des bénéfices industriels et commerciaux et non celle de la déclaration de revenu global, il résulte de l’instruction que cette mise en demeure, qui mentionne expressément qu’elle est relative à la déclaration de revenu global des trois années en cause, est dépourvue d’ambiguïté quant à son objet, de sorte que la mention d’une date limite de déclaration erronée doit être regardée comme une simple erreur de plume dépourvue d’incidence sur la régularité de cette mise en demeure. Par suite, M. A… et Mme B… ne sont pas fondés à soutenir que les impositions supplémentaires ne pouvaient être assorties de la majoration prévue au b du 1 de l’article 1728 du code général des impôts, faute qu’ils aient été régulièrement mis en demeure de souscrire les déclarations en cause.

10. En deuxième lieu, il découle de ce qui est dit au point 5 que M. A… a été condamné pour un concours d’infractions de fraude fiscale, notamment pour s’être soustrait frauduleusement à l’établissement et au paiement de la taxe sur la valeur ajoutée dans le cadre de son entreprise individuelle, et non à raison des seuls faits pour lesquels les cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu mises à la charge de son foyer fiscal ont été assorties de la majoration de 40 % prévue au b du 1 de l’article 1728 du code général des impôts. Il n’est par suite pas fondé à soutenir que l’administration ne pouvait mettre à sa charge cette majoration sans méconnaître la réserve d’interprétation, rappelée au point 3, dont le Conseil constitutionnel a assorti la déclaration de conformité à la Constitution de l’application combinée des dispositions des articles 1728 et 1741 du même code. Au demeurant, cette majoration revêtant une nature différente de la peine de confiscation prononcée par le juge pénal, le cumul de ces deux sanctions ne saurait méconnaître cette réserve d’interprétation.

11. En dernier lieu, aux termes de l’article 4, paragraphe 1, du protocole n° 7 à la convention européenne de sauvegarde des droits de l’homme et des libertés fondamentales :  » Nul ne peut être poursuivi ou puni pénalement par les juridictions du même Etat en raison d’une infraction pour laquelle il a déjà été acquitté ou condamné par un jugement définitif conformément à la loi et à la procédure pénale de cet Etat « . La règle  » non bis in idem « , telle qu’elle résulte de ces stipulations, ne trouve à s’appliquer, selon la réserve accompagnant l’instrument de ratification de ce protocole par la France et publiée au Journal officiel de la République française du 27 janvier 1989, à la suite du protocole lui-même, que pour  » les infractions relevant en droit français de la compétence des tribunaux statuant en matière pénale « , et n’interdit ainsi pas le prononcé de sanctions fiscales parallèlement aux décisions définitives prononcées par le juge répressif. Par suite, et alors qu’il n’appartient pas au juge national de se prononcer sur la validité de cette réserve, non dissociable de la décision de la France de ratifier ce protocole, M. A… et Mme B… ne sont pas fondés à soutenir que l’administration fiscale aurait méconnu ces stipulations en leur infligeant les pénalités fiscales qu’ils contestent alors que, pour les mêmes faits, M. A… a fait l’objet d’une condamnation pénale devenue définitive.

12. Il résulte de tout ce qui précède que M. A… et Mme B… ne sont pas fondés à soutenir que c’est à tort que, par le jugement qu’ils attaquent, le tribunal administratif de La Réunion a rejeté leurs conclusions tendant à la décharge des pénalités de 40 % dont ont été assorties les impositions supplémentaires mises à leur charge au titre des années 2009 à 2011. (…)

  (…)

2. Aux termes du premier alinéa de l’article 238 A du code général des impôts : « Les intérêts, arrérages et autres produits des obligations, créances, dépôts et cautionnements, les redevances de cession ou concession de licences d’exploitation, de brevets d’invention, de marques de fabrique, procédés ou formules de fabrication et autres droits analogues ou les rémunérations de services, payés ou dus par une personne physique ou morale domiciliée ou établie en France à des personnes physiques ou morales qui sont domiciliées ou établies dans un Etat étranger ou un territoire situé hors de France et y sont soumises à un régime fiscal privilégié, ne sont admis comme charges déductibles pour l’établissement de l’impôt que si le débiteur apporte la preuve que les dépenses correspondent à des opérations réelles et qu’elles ne présentent pas un caractère anormal ou exagéré ». Aux termes du deuxième alinéa du même article, dans sa rédaction applicable aux exercices en litige : « Pour l’application du premier alinéa, les personnes sont regardées comme soumises à un régime fiscal privilégié dans l’Etat ou le territoire considéré si elles n’y sont pas imposables ou si elles y sont assujetties à des impôts sur les bénéfices ou les revenus dont le montant est inférieur de plus de la moitié à celui de l’impôt sur les bénéfices ou sur les revenus dont elles auraient été redevables dans les conditions de droit commun en France, si elles y avaient été domiciliées ou établies ».

3. Lorsque l’administration fiscale se prévaut des dispositions de l’article 238 A du code général des impôts, elle doit justifier que le bénéficiaire des sommes dont elle conteste la déduction est soumis hors de France à un régime fiscal privilégié par comparaison avec celui auquel il serait soumis s’il les percevait en France. Il lui appartient à cet égard d’apporter tous éléments circonstanciés sur le traitement fiscal effectif auquel est soumis ce bénéficiaire dans le pays où il est domicilié ou établi ou, à défaut, sur les modalités selon lesquelles y sont imposées des activités du type de celles qu’il exerce, en prenant en compte, dans un cas comme dans l’autre, l’ensemble des impositions directes sur les bénéfices ou les revenus.

4. Il ressort des pièces du dossier soumis aux juges du fond que l’administration fiscale a notamment remis en cause, sur le fondement de l’article 238 A du code général des impôts, la déduction des bénéfices de la société A soumis à l’impôt sur les sociétés au titre des exercices clos en 2012 et 2013 de redevances versées par cette société au cours de ces exercices à la société chypriote B, en exécution d’un contrat de licence de la marque « A » conclu avec cette dernière le 15 novembre 2011.

5. En premier lieu, pour démontrer que la société A était soumise à Chypre à un régime fiscal privilégié au sens de l’article 238 A du code général des impôts, l’administration fiscale faisait valoir devant la cour administrative d’appel, non seulement que les sociétés constituées à Chypre dont le capital est détenu par des non-résidents et dont la source des revenus est située hors de Chypre sont soit soumises à un taux d’impôt sur les sociétés de 10 % (12,5 % en 2013) si elles sont contrôlées ou dirigées depuis Chypre, soit exonérées dans le cas contraire, alors que le taux de l’impôt français sur les sociétés était fixé à 33,1/3 % par l’article 219 du code général des impôts au titre des exercices en litige, mais aussi que, selon les autorités fiscales chypriotes, la société B, détenue par un résident du Togo, n’avait pas été soumise à Chypre à l’impôt sur les sociétés ni à aucun autre impôt au titre de ces exercices. En déduisant de ces éléments, qui n’étaient pas contestés, que l’administration établissait que la société B était soumise à Chypre à un régime fiscal privilégié au sens de l’article 238 A du code général des impôts, la cour administrative d’appel n’a pas commis d’erreur de droit.6. En second lieu, en ce qui concerne la démonstration par la société A de ce que les dépenses en cause correspondaient à des opérations réelles et ne présentaient pas un caractère anormal ou exagéré, la cour administrative d’appel a relevé, par un motif non contesté par le pourvoi, que cette société n’apportait aucune justification comptable au soutien de ses allégations selon lesquelles le montant des redevances versées était proportionné au regard du chiffre d’affaires réalisé grâce à la vente des produits qu’elle commercialisait sous les marques « A ». En se fondant notamment sur ce motif pour juger que la société n’apportait pas la preuve qui lui incombait en vertu de l’article 238 A du code général des impôts, la cour administrative d’appel, qui a suffisamment motivé son arrêt, n’a pas dénaturé les pièces du dossier.

(…) 

 (…)

1. Il ressort des pièces du dossier soumis aux juges du fond que
M. B… A… a fait l’objet d’un contrôle sur pièces au titre de l’année 2009 et d’un examen de sa situation fiscale personnelle portant sur les années 2010, 2011 et 2012 à l’issue desquels l’administration fiscale a notamment estimé que les dividendes servis au cours des années 2009 à 2011 par la société française Fidem à sa société-mère luxembourgeoise Holdem devaient, en application de la procédure de répression des abus de droit prévue par l’article L. 64 du livre des procédures fiscales, être regardés comme distribués au contribuable, associé à 50 % de cette seconde société. Par un jugement du 10 juillet 2020, le tribunal administratif de Lyon, après avoir prononcé un non-lieu à statuer à concurrence d’un dégrèvement intervenu en cours d’instance, a rejeté la demande de M. A… tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles il a été assujetti au titre des années 2011 et 2012, à la suite de cette rectification, ainsi que des pénalités correspondantes. Il se pourvoit en cassation contre l’arrêt du 27 octobre 2022 par lequel la cour administrative d’appel de Lyon a rejeté l’appel qu’il avait formé contre ce jugement.

2. Aux termes de l’article L. 64 du livre des procédures fiscales :  » Afin d’en restituer le véritable caractère, l’administration est en droit d’écarter, comme ne lui étant pas opposables, les actes constitutifs d’un abus de droit, soit que ces actes ont un caractère fictif, soit que, recherchant le bénéfice d’une application littérale des textes ou de décisions à l’encontre des objectifs poursuivis par leurs auteurs, ils n’ont pu être inspirés par aucun autre motif que celui d’éluder ou d’atténuer les charges fiscales que l’intéressé, si ces actes n’avaient pas été passés ou réalisés, aurait normalement supportées eu égard à sa situation ou à ses activités réelles « . Il résulte de ces dispositions qu’elles ne permettent pas à l’administration d’écarter, au motif qu’ils procèderaient d’un abus de droit, des actes qui, bien qu’uniquement inspirés par le motif d’éluder ou d’atténuer la charge fiscale supportée par le contribuable, sont, en réalité, dépourvus d’incidence sur cette charge. En revanche, n’est pas de nature à faire obstacle à ce que soient écartés comme procédant d’un abus de droit des actes passés ou réalisés dans le seul but d’atténuer la charge fiscale supportée par le contribuable, la circonstance que l’intéressé aurait pu réduire cette charge de manière identique en faisant le choix de passer ou de réaliser d’autres actes que ceux argués d’abus de droit.

3. Il ressort des énonciations de l’arrêt attaqué que la société Fidem, qui détenait des participations dans plusieurs sociétés et possédait plusieurs biens immobiliers, était détenue, depuis le décès de leur père en 2006, par MM. Aymeric et B… A…, à parts égales. Le 12 décembre 2008, les intéressés ont créé la société de droit luxembourgeois Holdem dont ils détenaient chacun la moitié du capital de 31 000 euros. Le 31 mars 2009, ils ont apporté à la société Holdem l’intégralité des parts qu’ils détenaient dans la société Fidem, pour une valeur totale de 7 097 200 euros. La société Fidem a distribué au cours des exercices clos en 2009, 2010 et 2011, respectivement 3 501 749 euros, 414 371 euros et 224 080 euros de dividendes à sa société-mère luxembourgeoise, laquelle a en outre bénéficié, au cours de l’exercice clos en 2011, de la réduction du capital de la société française à hauteur de 1 940 969 euros. Le capital de la société luxembourgeoise a été ensuite réduit en 2012 et en 2015 de 10 % et de 80 %. A l’issue de ces opérations, MM. A… ont chacun pu appréhender la somme de 3 207 690 euros.

4. Il ressort également des énonciations de l’arrêt attaqué que l’administration fiscale a estimé que la société luxembourgeoise Holdem était dépourvue de substance économique réelle et que son interposition entre ses associés et la société française Fidem présentait le caractère d’un montage artificiel réalisé dans le but exclusif de permettre à
MM. A… de s’approprier en franchise d’impôt le produit de la cession des actifs de la société Fidem via la société Holdem. Ecartant l’interposition de cette société comme ne lui étant pas opposable en application des dispositions précitées de l’article L. 64 du livre des procédures fiscales, l’administration a regardé les dividendes versés par la société française Fidem, au titre de ces années, comme ayant été directement appréhendés par MM. A…, à hauteur de leurs droits dans le capital de la société luxembourgeoise, et comme devant être soumis à l’impôt sur le revenu entre leurs mains dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers en application des dispositions du 2° du 1 de l’article 109 du code général des impôts.

5. En premier lieu, M. A… se prévalait devant la cour, pour contester la mise en oeuvre de la procédure de répression des abus de droit, de ce qu’il aurait eu la possibilité, au moyen d’un rachat par la société Fidem de ses propres titres suivi de leur annulation, d’appréhender en franchise d’impôt la trésorerie de cette société compte tenu du montant élevé des droits de mutation à titre gratuits acquittés lors de l’entrée de ces titres dans son patrimoine, venant majorer leur prix de revient. Toutefois, il résulte de ce qui a été dit au point 2 ci-dessus qu’en jugeant que la circonstance que M. A… aurait pu, en opérant d’autres choix fiscaux que ceux qu’il a faits, appréhender la trésorerie de la société Fidem en franchise d’impôt était sans incidence sur l’existence d’un montage artificiel et sur le droit de l’administration de l’écarter comme ne lui étant pas opposable, la cour n’a pas commis d’erreur de droit.

6. En second lieu, la cour n’a ni commis d’erreur de droit ni inexactement qualifié les faits, qu’elle n’a par ailleurs pas dénaturés, en jugeant, par une décision suffisamment motivée, que l’opération litigieuse, qu’elle a appréciée dans sa globalité, qui permettait, au moyen de l’interposition artificielle de la société luxembourgeoise Holdem, une appropriation en franchise d’impôt des actifs de la société française Fidem, était constitutive d’un abus de droit. Par suite, elle n’a pas commis d’erreur de droit en jugeant que l’interposition de la société luxembourgeoise ne lui était pas opposable et que les distributions réalisées par la société française Fidem devaient être regardées, à hauteur de la participation de M. A… au capital de la première de ces sociétés, comme des sommes directement appréhendées par celui-ci, taxables entre ses mains dans la catégorie des revenus des capitaux mobiliers en application des dispositions du 2° du 1 de l’article 109 du code général des impôts.

7. Il résulte de tout ce qui précède que M. A… n’est pas fondé à demander l’annulation de l’arrêt qu’il attaque.

(…)