En pratique
Le dispositif permettant la taxation d’office des avoirs non-déclarés à l’étranger à compter du défaut de justification de leur origine par le contribuable est conforme au droit de l’UE.
En l’espèce, à la suite d’un signalement par le procureur de la République transmises en 2014, l’administration fiscale avait interrogé les contribuables sur l’origine d’avoirs figurant sur des comptes suisses dont ils étaient titulaires de 2005 à 2007.
L’article L. 23 C du LPF lui permet en effet, lorsque l’obligation de déclaration des comptes à l’étranger n’a pas été respectée, de demander ces justifications, sous peine de taxation d’office : en l’absence de justification, ces avoirs sont, en application de l’article 755 du CGI, réputés constituer un patrimoine acquis à titre gratuit assujetti, à la date d’expiration des délais prévus à cet article L. 23 C, aux droits de mutation à titre gratuit au taux le plus élevé, soit 60 %.
L’administration ayant estimé les justifications insuffisantes, les avoirs ont été soumis aux droits de mutation en 2015.
Dès lors que 10 ans s’étaient écoulés entre le redressement et les faits, et que la règle posée par l’article 755 du CGI a pour effet de permettre à l’administration de taxer ces sommes quelle que soit la durée écoulée depuis la détention des comptes (le fait générateur de l’imposition étant constitué fictivement par l’écoulement du délai de réponse octroyé par l’administration), les contribuables ont invoqué la libre circulation des capitaux et la jurisprudence de la CJUE selon laquelle l’exigence de sécurité juridique s’oppose, en principe, à ce que les autorités publiques puissent faire indéfiniment usage de leurs pouvoirs pour remédier à une situation illégale (CJUE, arrêt du 27 janvier 2022, Commission/Espagne, C- 788/19, point 39).
La Cour de cassation reconnaît d’abord l’existence d’une restriction à la libre circulation des capitaux dès lors que l’obligation déclarative, qui constitue le socle de cette règlementation, n’existe que pour les comptes à l’étranger.
Toutefois, elle juge cette restriction justifiée : dans le prolongement d’une décision du Conseil constitutionnel n° 2021-939 QPC du 15 octobre 2021, elle relève que ce dispositif « poursuit l’objectif constitutionnel de lutte contre la fraude et l’évasion fiscales », et que cet objectif est au nombre des raisons impérieuses d’intérêt général susceptibles de justifier l’institution d’une restriction à la liberté de circulation des capitaux.
Elle ajoute que ce dispositif est adéquat à la réalisation de cet objectif, « le niveau d’information dont disposent les autorités nationales concernant les avoirs détenus par leurs résidents fiscaux à l’étranger étant, globalement, plus faible que celui dont elles disposent au sujet des avoirs situés sur leur territoire, même en tenant compte de l’existence de mécanismes d’échange d’informations ou d’assistance administrative entre les Etats membres ».
Enfin et surtout, elle juge la restriction proportionnée, même au regard des délais de prescription.
Elle rappelle certes que « la Cour de justice juge que, si le législateur national peut instituer un délai de prescription prolongé dans le but de garantir l’efficacité des contrôles fiscaux et de lutter contre la fraude et l’évasion fiscales liées à la dissimulation d’avoirs à l’étranger, à condition que la durée de ce délai n’aille pas au-delà de ce qui est nécessaire pour atteindre ces objectifs compte tenu, notamment, des mécanismes d’échange d’informations et d’assistance administrative entre États membres (CJCE, arrêt X et Passenheim-van Schoot, précité, points 66, 72 et 73), il ne saurait en aller de même de l’institution de mécanismes revenant, en pratique, à prolonger indéfiniment la période pendant laquelle l’imposition peut avoir lieu ou permettant de revenir sur une prescription déjà acquise (CJUE, arrêt Commission c/ Espagne, précité, point 38) ».
Mais elle relève que « l’administration fiscale ne peut adresser une demande d’information ou de justification relative aux avoirs détenus sur un compte bancaire à l’étranger que lorsque les obligations déclaratives énoncées à l’article 1649 A du code général des impôts n’ont pas été respectées au cours des dix années précédentes. » et que « le contribuable qui justifie, en réponse à la demande adressée sur le fondement de l’article L. 23 C du livre des procédures fiscales, de l’origine et des modalités d’acquisition des avoirs détenus sur un compte non déclaré à l’étranger, n’est pas soumis à la taxation d’office prévue à l’article 755 du code général des impôts mais demeure soumis au régime de prescription applicable aux impositions initialement dues sur les avoirs en cause, même si le compte n’a pas été initialement déclaré ».
Pour ces motifs, elle juge que les règles fixant le point de départ de la prescription à la date d’expiration du délai de réponse octroyé par l’administration ne sont pas disproportionnées, et conclut que « les articles L. 23 C du livre des procédures fiscales et 755 du code général des impôts ne sont, dès lors, pas incompatibles avec le principe de sécurité juridique et le principe de libre circulation des capitaux, garanti à l’article 63 du TFUE ».
Il faut noter qu’elle n’a pas suivi l’invitation formulée par les requérants de saisir la CJUE d’une question préjudicielle.
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